Учет скидок у покупателя

Скидки, бонусы, подарки и премии поставщиков сегодня стали оружием в конкурентной борьбе за покупателя. Ситуация понятна: низкая цена привлекает покупателей, а продавец зарабатывает больше, поскольку увеличивается товарооборот. Как же учесть предоставление скидки в бухгалтерском и налоговом учете. Расскажем в статье.

Виды скидок

Скидки поставщик предоставляет, если покупатель четко исполняет условия, предусмотренные договором, или по иным основаниям.

В зависимости от формы взаимодействия между покупателем и поставщиком, встречаются следующие виды скидок:

  • Уменьшение цены товаров. Причин для уменьшения цены товара, по сравнению с ценой объявленной в прайсе, великое множество. Такая скидка может быть обусловлена сезоном продажи товара, размером приобретаемой партии, дилерским соглашением и т.д.
  • Премия. Такую скидку, как правило, получают постоянные покупатели, при достижении определенного объема поставок, за своевременную оплату товаров, или по другим основаниям.
  • Товарный бонус. Покупатель бесплатно получает несколько единиц того же товара, который приобретается в рамках договора поставки.
  • Подарок. При приобретении определенного объема товара, покупатель получает дополнительно другой товар. Собственно, это один из вариантов товарного бонуса.

Учет скидок и премий

Если скидка получена непосредственно в момент приобретения товара, то она не нуждается в отдельном учете. Покупатель получает на руки товаросопроводительные документы, подтверждающие приобретение определенного количества товара по определенной цене.

Поставщик в этом случае отразит бухгалтерскую выручку от реализации исходя из уже уменьшенной цены товара (п. 6.5 ПБУ 9/99).

Сумму выручки для целей исчисления НДС и налога на прибыль продавец определит также с учетом скидки (п. 1 ст. 154, п. 4 ст. 166 и ст. 249 НК РФ).

С учетом предоставленной скидки формируются счета фактуры, на основании которых продавец формирует записи книги продаж (письмо Минфина России от 28.05.10 № 03-07-11/216).

Скидка в догонку или ретроскидка

Право на такую скидку обусловлено выполнением со стороны покупателя определенных условий договора. При этом продавец изменяет договорную цену товара после его реализации. Здесь важно учесть один момент, который диктует норма п. 2 ст. 424 ГК РФ.Изменить цену товара после заключения договора можно только в случаях и на условиях, предусмотренных этим самым договором или законом. Поэтому, целесообразно при заключении договора с покупателем определить в нем порядок и случаи изменения цены. Если такое условие в договоре отсутствует, то его следует дополнить. Придется внести и корректировки в первичные документы на отгрузку.

В бухгалтерском учете продавец корректирует ранее признанную выручку. Если скидка покупателю предоставлена в том отчетном году, в котором произведена отгрузка, то корректировка происходит посредством внесения в учет сторнировочных записей по счетам реализации. Если скидка предоставлена в следующем году, то ее сумма признается в составе прочих расходов. Себестоимость отгруженных товаров корректировать не нужно.

Продавец обязан выставить корректировочный счет-фактуру при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), в том числе из-за изменения их цены или количества (объема) (абз. 3 п. 3 ст. 168 НК РФ). Даже если уменьшение стоимости товаров (работ, услуг) произошло позже периода отгрузки, уточненная декларация за период, в котором произведена отгрузка, не представляется.

Корректировочный счет-фактура выставляется не позднее пяти дней с момента, когда об изменении стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав) уведомлен покупатель. Согласие покупателя на получение скидки может подтвердить договор или дополнительное соглашение к нему, где указано, что стороны договорились о предоставлении скидки. Покупатель может быть уведомлен о предоставленной скидке и другим документом, например, информационным письмом. Главное, что первичный документ, подтверждающий согласие покупателя на получение скидки, был подписан обеими сторонами сделки. А уведомительный документ может содержать только подпись продавца (письмо ФНС России от 12.03.12 № ЕД-4-3/4143@).

Предоставленные ретроскидки не корректируют НДС за период, в котором произошла реализация товаров (работ, услуг).

Есть в ретроскидке еще одна тонкость. Если покупатель уже рассчитался с продавцом за товар в полном объеме, и поставщик не возвращает покупателю разницу, возникшую в результате предоставления скидки, то эта разница будет считаться полученным авансом в счет предстоящих поставок. А это обязывает продавца исчислить НДС с суммы полученного аванса.

Покупатель на основании полученного корректировочного счета-фактуры (или первичного документа на уменьшение стоимости) восстанавливает к уплате в бюджет НДС, принятый к вычету с первоначальной стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав). Восстанавливается только сумма налога в части, приходящейся на уменьшение стоимости отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав) (подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ). Корректировочный счет-фактура регистрируется покупателем в книге продаж.

Налог на прибыль

Изменение цены товара в сторону снижения (предоставление скидки) уменьшает ранее признанные продавцом доходы от реализации. Поэтому, предоставляя покупателю скидку, продавец вправе уменьшить сумму полученных доходов, а соответственно и обязательства по уплате налога на прибыль.

Для этого продавец должен подать уточненную декларацию, за отчетный период, в котором произошла отгрузка. В декларации продавец отразит уменьшенную на сумму скидки без учета НДС выручку от реализации. В случае, когда отгрузка и предоставление скидки приходятся на один отчетный период, необходимо просто скорректировать данные налогового учета.

Налогоплательщик имеет право пересчитать налоговую базу и сумму налога за период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, которые привели к переплате налога (абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ). Предоставление скидки ведет к возникновению в налоговом учете завышенных доходов. Поэтому, продавец, предоставивший скидку в виде уменьшения цены, вправе скорректировать базу по налогу на прибыль в том периоде, когда были внесены соответствующие изменения в договор (письмо Минфина России от 23.06.10 № 03-07-11/267). Сумма скидки признается в составе внереализационных расходов, как убыток прошлых налоговых периодов, выявленный в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Контролеры считают, что рассмотренную выше ситуацию не регламентирует норма подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ. А именно премия (скидка), выплаченная (предоставленная) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок не отражается в составе внереализационных расходов у продавца и внереализационных доходов у покупателя.

Чиновники Минфина утверждают, что скидка, предоставленная покупателю путем пересмотра цены товара, не учитывается покупателем в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Приобретенный товар учитывается покупателем в налоговом учете по цене с учетом предоставленной скидки (письмо Минфина РФ от 16.01.12 № 03-03-06/1/13).

Денежная премия покупателю

Второй вид поощрения покупателя – выплата ему премии, так называемая скидка без изменения договорной цены. Предоставление такой скидки не обязывает продавца исправлять первичные учетные документы (накладные), корректировать сумму признанной в учете выручки от реализации товаров.

Предоставление премии оформляется либо уведомлением в адрес покупателя (кредит-нотой) о предоставлении ему премии (вознаграждения), либо двухсторонним актом аналогичного содержания. Документ, подтверждающий предоставление премии должен содержать расчет ее суммы, ссылки на пункты договора, предусматривающие предоставление премии, а также обязательные для первичных учетных документов реквизиты (ст. 9 Закона №129-ФЗ).

Бухгалтер учитывает сумму премии, начисленной покупателю в соответствии с условиями договора поставки, в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99). Поскольку премирование покупателя имеет целью стимулирование сбыта товаров, величина корректировки дебиторской задолженности покупателя может быть отнесена на счет 44 «Расходы на продажу».

Премирование покупателя продавцом не уменьшает налоговую базу по НДС продавца, равно как не приводит к возникновению налоговой базы у покупателя (письма от 12.01.11 № 03-07-11/02, 02.06.10 № 03-07-11/231, 05.05.10 № 03-07-14/31, 25.10.07 № 03-07-11/524).

Следует заметить, что когда предоставляемая поставщиком премия не выплачивается покупателю денежными средствами, а засчитывается в счет предстоящих поставок товаров, то на дату предоставления премии (документального оформления ее расчета и уведомления покупателя, например, выставлением кредит-ноты) сумма премии признается авансом. А потому поставщик обязан исчислить НДС с применением расчетной ставки с суммы такой премии, как с полученного аванса (подп. 2 п. 1 ст. 167, абз. 2 п. 1 ст. 154, п. 4 ст. 164 НК РФ).

Налог на прибыль

Расходы организации в виде премий, предоставляемых покупателям при выполнении последними условий договора об объеме покупок, учитываются в составе внереализационных расходов (подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

При этом нормы подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ применяются только в отношении договоров купли-продажи. Скидки (премии) по договорам возмездного оказания услуг учитываются в составе внереализационных расходов на основании подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ. Главное, чтобы расходы соответствовали критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, а именно были экономически обоснованны и документально подтверждены.

Для покупателя сумма полученной от поставщика премии является внереализационным доходом (письмо Минфина России от 07.05.10 № 03-03-06/1/316).

При решении вопроса о налогообложении выплачиваемых премий, поставщику следует учитывать условия заключенных им договоров. В договоре, в частности, целесообразно указать, что предоставление покупателю премии не влечет за собой корректировки цен реализации, а просто уменьшает задолженность покупателя при выполнении последним определенных условий. Без этого контролирующие органы могут посчитать премию платой за услугу, оказываемую продавцу торговой сетью. Это приведет к возникновению объекта обложения НДС у покупателя – торговой сети, а, следовательно, к необходимости включения этих сумм в налоговую базу, исчисления НДС и оформления счетов-фактур. Ведь если рассматривать премию, как форму торговых скидок, применяемых к стоимости товара, то поставщику нужно корректировать налоговую базу по реализации и принять «излишне» исчисленный НДС к вычету, а покупателю — скорректировать свои вычеты и восстановить НДС. Подобные выводы содержит Определение ВАС РФ от 17.11.11 № ВАС-11637/11.

А в постановлении Президиума ВАС РФ от 07.02.12 № 11637/11, содержится вывод о том, что отношения по приобретению определенного количества товаров являются предметом конкретного договора поставки и не являются отношениями по возмездному оказанию услуг. В связи с этим при получении покупателем товаров вознаграждения за достижение определенного объема закупок НДС не исчисляется. Это же подтвердили чиновники Минфина РФ в письме от 17.05.12 № 03-07-14/52.

Товар в нагрузку

Отгрузка дополнительного бесплатного товара – один из вариантов предоставления скидок. Продавец с целью стимулирования покупателя к увеличению объема и ассортимента закупаемых товаров (продукции) предусматривает в договоре условие о предоставлении бонуса в виде определенного количества такого же товара в случае, если покупатель выполняет условие договора поставки (например, о ежемесячном объеме закупок). При этом цена отгруженных по договору товаров не изменяется, а поэтому у поставщика не возникает обязанности вносить исправления в отгрузочные документы и счета-фактуры, выданные покупателю при осуществлении сделки.

Передача дополнительного количества товаров покупателю в качестве бонуса не может быть названа дарением, ведь дополнительный товар покупатель получает только в случае выполнения им условий договора о ежемесячном объеме закупок (абз. 2 п. 1 ст. 572 ГК РФ).

В бухгалтерском учете фактическая себестоимость товара, переданного покупателю, выполнившему условия договора поставки, отражается в составе расходов по обычным видам деятельности, как коммерческие расходы. При передаче бонусного товара поставщик не корректирует сумму признанной ранее выручки от реализации товаров.

Спор с налоговыми органами может возникнуть в связи с признанием передачи бонусного товара – безвозмездным. Ведь при дарении поставщик обязан определить налоговую базу по НДС, которая равна обычной продажной цене товара (рыночной цене) без учета НДС. Поскольку НДС, относящийся к бонусной части продажи, уплачивается за счет собственных средств, его в бухгалтерском учете можно включить в состав расходов по обычным видам деятельности, как коммерческие расходы. При передаче бонусного товара покупателю, продавец оформляет счет-фактуру и регистрирует его в книге продаж.

Налог на прибыль

Для целей налогообложения прибыли расход организации в виде премии, предоставленной покупателю вследствие исполнения плана объема закупок, включается во внереализационные расходы (подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ). В НК РФ нет понятия – премия, поэтому бонусный товар можно признать предоставлением премии в натуральной форме. Таковым можно считать дополнительное количество товара, являющегося предметом договора поставки или другого товара. О возможности признания бонусного товара скидкой, облеченной в натурально вещественную форму говорится в Постановлении ФАС от 17.09.07 № Ф04-6332/2007(38166-А67-15), ведь способы реализации скидок могут разниться, а правила их налогового учета закреплены в подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Чиновники позволяют учесть при расчете налога на прибыль затраты, связанные с реализацией бонусной программы, если предоставление бонусов служит целью для привлечения новых или на сохранения имеющихся клиентов (Письмо Минфина РФ от 08.11.11 № 03-03-06/1/729). При этом величиной расходов на предоставление бонусов выступает стоимость их приобретения или сумма прямых расходов, необходимых на изготовление переданной в качестве бонуса продукции.

Покупателю выгоднее не признавать в расходах стоимость бонусного товара. Либо лавировать, оформляя получение бонусного товара, как покупку, за счет предоставленной поставщиком денежной премии. Ведь налоговики могут потребовать от покупателя, получившего бонусный товар, учесть «подарок» в составе внереализационных доходов на основании п. 8 ст. 250 НК РФ (Письмо Минфина РФ от 19.01.06 № 03-03-04/1/44).

Налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации покупных товаров на стоимость их приобретения, определяемую в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения (ст. 268 НК РФ). Если признать бонусный товар бесплатным, придется согласиться, что организация не понесла никаких затрат на приобретение этого товара, следовательно при его реализации налогооблагаемая прибыль не уменьшается.

Но судьи соглашаются с мнением налогоплательщиков, утверждая, что при реализации безвозмездно полученного имущества компания вправе уменьшить полученные доходы на его рыночную стоимость. Таким образом, если налогоплательщик учитывает стоимость безвозмездно полученного бонуса в составе внереализационных доходов, то его реализация дает право на уменьшение дохода на расходы в виде стоимости выбывшего имущества.

Покупателю придется бороться за право уменьшить доходы от реализации бонусов на их рыночную стоимость в суде. При этом имеет весомые аргументы выиграть спор. Ведь двойное налогообложение неправомерно, суммы, отраженные в составе доходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его доходов (п. 3 ст. 248 НК РФ, постановления ФАС Уральского округа от 24.07.08 № Ф09-5246/08-С3, ФАС Волго-Вятского округа от 30.06.06 по делу № А31-9216/19). Бонусный товар покупатели получают не безвозмездно, а за выполнение определенных условий договора. При этом его стоимость для целей налогообложения была определена при включении в состав внереализационных доходов. Кроме того, согласно п. 1 ст. 572 ГК РФ, при наличии встречной передачи вещи или права либо встречного обязательства договор не признается дарением. В рассматриваемой ситуации встречными обязательствами покупателя можно считать выполнение определенных условий договора.

Типовые бухгалтерские записи при продаже товара со скидками приведены в таблице 1:

Смысл ретро-бонусов

Любая широкая торговая деятельность основана на взаимовыгодном сотрудничестве трех ключевых участников:

  • производителя;
  • дистрибьютора;
  • розничного продавца.

Каждый участник этой цепочки максимально заинтересован в «присутствии» на рынке, то есть осуществлении влияния, установлении выгодных условий. Поэтому инструмент, который обеспечивает выгоду в равной мере для всех участников, будет эффективным и востребованным, увеличит производительность и эффективность бизнеса.

Производителям выгодно, чтобы их продукция была востребована у дистрибьюторов, поставщики хотят, чтобы товар по выгодным ценам закупали продавцы, а те, в свою очередь, стремятся к выгодной реализации. Если последнее удалось, то в выгоде остается каждый участник.

Поэтому и была придумана система ретроспективных скидок на товар, или в обиходе ретро-бонусов или рибейта.

Продавец смог реализовать достаточное количество товара или выручить за него определенную сумму, значит, имеет право на возврат части средств, получение дополнительного товара, оказание бесплатной услуги, предоставление скидки.

Бонусная премия предоставляется «сверху вниз» – производителями для поставщиков либо дистрибьюторами для розничных распространителей. Таким образом, дистрибьюторы могут оказаться в положении как получающих, так и предоставляющих ретро-бонусы.

СПРАВКА! Слово «бонус» в переводе с латыни «хороший», «заслужить», в сфере маркетологии этот термин обозначает поощрительную премию, надбавку, вознаграждение сверх ожидаемого. Ретроспективная скидка на товар в России чаще называется «ретро-бонус», а в западной практике более употребительно английское слово «рибейт», обозначающее скидку или уступку.

За что могут предоставить ретро-бонус

Условия предоставления рибейта всегда должны оговариваться при заключении договора, поскольку они могут очень сильно отличаться. Система ретроспективных скидок за товар – гибкая система, позволяющая найти оптимальный вариант реализации в каждом конкретном случае. Чаще всего условия, на которых дистрибьюторы или продавцы могут рассчитывать на бонусы, опираются на выполнение или перевыполнение таких обязательств:

  • достигнуты показатели плана реализации – если продан оговоренный объем товара или за него выручена предусмотренная сумма, это обозначает активность на рынке; с помощью такого способа удобнее регулировать продажи конкретных видов товара или эти процессы в определенном рыночном сегменте;
  • безукоризненная денежная дисциплина – когда «без сучка и задоринки» соблюдаются все условия сделки, вплоть до сроков проплат и поставок, за это может быть предложен дополнительный бонус;
  • хорошие дистрибьюторские показатели – за них поставщики или производители могут наградить своих контрагентов в том случае, когда те оперативно и в нужных количествах поставляют товар в розничные сети; возможны и другие критерии качества работы поставщиков;
  • новые клиенты – расширение дистрибьюторской сети выгодно не только самим дистрибьюторам, но и производителям, за это и могут быть предоставлены дополнительные бонусы.

Виды ретро-бонусного вознаграждения

Честно заработанный поставщиком или реализатором розничных сетей ретро-бонус может быть получен в разной форме, заранее зафиксированной в тексте заключенного договора или дополнительных финансовых соглашений.

Принято несколько основных вариантов предоставления ретро-бонусов:

  1. Денежный эквивалент. Контрагент как бы получает обратно часть суммы, вырученной им за поставленный или проданный конечному потребителю товар. При этом оговариваются дополнительные условия:
    • время, в течение которого реализуется товар и, соответственно, выплачиваются бонусы;
    • объем или сумма, по достижении которой полагается вознаграждение;
    • процент денежного возврата.
  2. Льготная закупочная цена. Дистрибьютор или продавец получает право закупить товар по более выгодной для себя цене, на особых условиях, обязательно закрепленных документально. Такой бонус обычно действует ограниченное время.
  3. Дополнительный товар, поставленный бесплатно. Это удобный и легкий в учете метод ретроспективной скидки. Важный момент, который нужно при этом учесть, это возникающие обязательства по НДС у дистрибьютора и необходимость учета валового дохода у получателя.
  4. Льготная или безвозмездная доставка товара. Это бонусная услуга также предусматривает дополнительные налоговые обязательства у обеих сторон.
  5. Опцион. Это метод взаимного расчета в неденежной форме, например, товарами или предоставлением ответных услуг. В условиях договора или соглашения нужно прописать сроки выполнения бонусных обязательств, их форму и при необходимости отсрочку.

ВАЖНО! Чтобы избежать риска неприятностей с налоговой, размер любого ретро-бонуса не должен превышать 10% от суммы или объема сделки.

Документальное оформление рибейта

Как указывалось выше, ретро-бонусная скидка в торговле обязательно регламентируется нормативными документами. Главным актом, регулирующим «бонусные» взаимоотношения, является договор или дополнительное торговое соглашение о ретро-бонусах. Ключевые моменты, которые необходимо предусмотреть в этом документе:

  • предоставление ретро-бонусов фиксируется в самом названии документа рядом с названием действия («поставка товаров»);
  • условия предоставления рибейта прописываются в последнем пункте, оговаривающем договорные действия, под наименованием «Финансовые условия и порядок расчетов»;
  • указывается согласованная сторонами стоимость товара и способ оплаты (кэш или безнал);
  • форма, сроки, размер и особенности начисления ретро-бонуса.

К СВЕДЕНИЮ! Для уменьшения возможных налоговых и партнерских рисков рекомендуется подробно перечислять группы товаров, подпадающих под ретроспективную скидку, или их наименования, правильно употреблять единицы измерения товара (литраж, единица фасовки, вес, поштучно и т.п.), а также подробно описать сам механизм ретро-бонуса.

Ценовые скидки: условия предоставления скидки и оформление

Юрист департамента налогов и права АКГ «Интерэкспертиза» Васильева Татьяна.
Предоставление скидки является важным маркетинговым ходом, используемым многими компаниями в целях поощрения покупателя за те или иные действия, например за регулярную покупку больших партий продукции. Законодательством разрешено использование такой формы мотивации, причем данное поле лишь немного ограничено НК РФ, но тем ни менее предоставляемые преференции нужно документально фиксировать для правильного налогового учета.
Раздел:Налоги
Ценовая скидка представляет собой уменьшение установленной компанией цены реализуемого ей товара, оказываемой услуги, выполняемой работы*. Основания для предоставления скидки могут быть различными — от упомянутых выше регулярно производимых значительных закупок вплоть до особого статуса покупателя (например, постоянный покупатель), наступления сезона временного снижения спроса, других оснований. Маркетинговая политика компании может предполагать возможность предоставления покупателям не только тех видов скидок, которые получили широкое распространение в мировой практике (например, сезонная скидка, скидка за платеж наличными), но и иных видов скидок, обусловленных спецификой деятельности компании, особенностями рынка сбыта ее товаров, работ или услуг.

В то же время компании не всегда производят надлежащее документальное оформление как оснований и условий** предоставления скидок, так и самого факта предоставления скидки. Ввиду этого и сама компания, предоставившая скидку, и ее покупатель (или заказчик по договору возмездного оказания услуг или договору подряда) несут риски неблагоприятных налоговых последствий. Такими последствиями у компании-продавца (исполнителя, подрядчика) является необходимость определить налоговую базу по налогу на прибыль и НДС исходя из исходной, базисной, цены, т.е. цены, из которой не вычтена сумма скидки, что, по сути, означает необходимость уплачивать определенную часть налога на прибыль за счет собственных средств. Неблагоприятным последствием для покупателя может явиться включение в состав внереализационных доходов, увеличивающих налоговую базу по налогу на прибыль, суммы полученной им скидки.
В отсутствие надлежащего документального оформления оснований и условий предоставления скидки и самого факта предоставления скидки компании-продавцу и ее покупателю будет тяжело отстаивать свою позицию в споре с налоговым органом как на этапе представления возражений по акту налоговой проверки, так и в суде.
Итак, во избежание финансовых потерь у компании-продавца и у покупателя в результате споров с налоговыми органами должны быть документально оформлены, во-первых, основания и условия предоставления скидки и, во-вторых, факт предоставления скидки.

Основания и условия предоставления скидки

В соответствии с п.2 ст.40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

  • между взаимозависимыми лицами;
  • по товарообменным (бартерным) операциям;
  • при совершении внешнеторговых сделок;
  • при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода.
  • Согласно п.3 ст.40 НК РФ в указанных случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
    В то же время в ст.40 НК РФ установлено, что при определении рыночной цены учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. В частности, учитываются скидки, вызванные:

  • сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги);
  • потерей товарами качества или иных потребительских свойств; истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров;
  • маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки;
  • реализацией опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.
  • Таким образом, сумма скидки уменьшает в целях обложения НДС и налогом на прибыль базисную цену, поскольку это прямо предусмотрено ст.40 НК РФ. Норма ст.40 не содержит какого-либо закрытого перечня скидок, учитываемых при определении рыночной цены, однако дает общую характеристику скидок, которые могли бы быть учтены при определении рыночной цены.
    В ст.40 НК РФ перечислено пять оснований скидок, однако по своей экономической сущности скидки, например, вызванные сезонными колебаниями спроса, также обусловлены маркетинговой политикой компании-продавца, как и скидки, установленные ввиду продвижения на рынок нового товара, равно как и любая другая обоснованная, т.е. стимулирующая покупателя к какому-либо действию, приносящему экономическую выгоду продавцу, скидка. С учетом изложенного можно прийти к выводу, что ст.40 говорит лишь о том, что скидка должна быть обоснованной, и тогда цена сделки для продавца и для покупателя в целях налогообложения будет уменьшена на сумму этой скидки. Иными словами, скидка должна стимулировать покупателя, например:

  • приобрести товар, заказать оказание услуги, выполнение работы в условиях пониженного спроса на этот товар, услугу, работу;
  • приобрести товар, услугу, работу в больших по сравнению с планируемыми объемах;
  • приобретать такие товар, услугу, работу в дальнейшем в течение длительного времени и т.д.
  • Очевидно, что для того чтобы предоставить покупателю ту или иную скидку, уполномоченные лица компании-продавца (руководитель, общее собрание, если согласно уставу компании решение таких вопросов относится к компетенции общего собрания) должны прийти к решению, каким категориям покупателей предоставлять ту или иную скидку, в чем будет выражаться стимулирующий характер такой скидки, а также в каком размере предоставлять ту или иную скидку. Также очевидно, что такое решение должно быть каким-либо образом доведено как до менеджеров компании-продавца, так и до покупателей. Таким образом, документальное оформление оснований предоставления скидки требуется не только для обоснования своей позиции в области ценообразования перед налоговыми органами, но и в силу того, что информация об основаниях и размерах скидок предназначена вовсе не для ограниченного круга лиц, что само по себе влечет необходимость ее документирования.
    Итак, решение уполномоченного органа компании-продавца о том, какие скидки компания-продавец предоставляет, о размерах этих скидок, о том, каким категориям покупателей эти скидки предоставляются, а также в чем выражается стимулирующий характер таких скидок, должно быть задокументировано надлежащим образом. Такое решение можно назвать документальным выражением маркетинговой политики компании.
    Следует учитывать, что необходимость укрепления позиций на рынке может потребовать внезапного изменения ценовой политики, в том числе политики в области скидок, например, в ходе ведения переговоров со стратегически важным потенциальным покупателем у компании-продавца может возникнуть необходимость предложить потенциальному покупателю скидку, о которой ранее уполномоченным органом решения не принималось, или же согласиться предоставить потенциальному покупателю заявленную им скидку. В таких случаях можно порекомендовать закрепить в локальном акте компании-продавца порядок документирования скидок, выходящих за пределы уже установленных компанией скидок. Желательно, чтобы такой порядок документирования позволял зафиксировать, в чем именно выражается стимулирующий характер предоставляемой скидки.

    Оформление факта предоставления скидок

    Как правило, стороны заключают одно из трех соглашений о скидках.
    Во-первых, стороны могут договориться о предоставлении скидки еще при заключении договора, тогда цена товара, работы, услуги будет определена в самом договоре уже с учетом скидки.
    Пример 1. Цена товара по настоящему договору составляет 768 руб. за одну единицу продукции, кроме того, покупатель уплачивает поставщику НДС — 138 руб. 24 коп. Цена товара определена с учетом 35%-ной скидки, предоставленной покупателю на основании приказа руководителя поставщика №132 от 25 марта 2003 года как покупателю, приобретающему в рамках одного договора поставки продукцию в количестве не менее 20000 шт.
    Следует отметить, что стороны еще на этапе переговоров, в ходе которых обсуждаются все условия договора, могут прийти к соглашению о предоставлении скидки при заключении договора на заданных условиях. Такое обязательство о предоставлении скидки может быть оформлено письменно (письмо о предоставлении скидки) , в этом случае нет необходимости дублировать соглашение о скидке в договоре.
    Во-вторых, стороны могут договориться о предоставлении скидки при наступлении определенных условий (например, по достижении определенного объема закупок), заданных в договоре. В этом случае изменение цены договора будет вызвано наступлением этих условий.
    Пример 2. Цена товара по настоящему договору составляет 1200 руб. за одну единицу продукции, кроме того, покупатель уплачивает поставщику НДС — 216 руб. В случае досрочного (но не менее чем за 1,5 месяца до наступления соответствующего срока) исполнения покупателем обязанности по оплате товара поставщик предоставит покупателю скидку в размере 24% от суммы погашенной задолженности на основании приказа руководителя поставщика №132 от 25 марта 2003 года. Если скидка обусловлена договором и наступлением определенного условия, то стороны могут составить акт о достижении таких условий. Что касается возврата денежных средств, составляющих сумму скидки при наступлении таких условий, то необходимо отметить следующее. Учитывая формулировку п.4 ст.453 ГК РФ о том, что стороны не вправе требовать возвращения того, что было исполнено ими по обязательству до момента изменения или расторжения договора, если иное не установлено законом или соглашением сторон, стороны договора в целях избежания соответствующих рисков должны оговаривать, что излишне уплаченная сумма подлежит возврату покупателю компанией-продавцом (если только обязательство по возврату этой излишне уплаченной суммы не подлежит прекращению иным образом).
    Пример 3. На основании п.5.6 договора поставки №459 от 2 апреля 2004 года, а также на основании п.14 приказа руководителя поставщика №132 от 25 марта 2003 года стороны составили настоящий акт, подтверждающий, что поставщик должен предоставить покупателю скидку в размере 149867 руб. Поскольку оплата по договору поставки №459 от 2 апреля 2004 года была произведена покупателем в полном размере, стороны пришли к оглашению о том, что сумма в размере 149867 руб. является излишне уплаченной. Стороны также пришли к соглашению о том, что обязательство поставщика по возврату излишне уплаченной суммы в размере 149867 руб. будет прекращено: в части 59000 руб. — зачетом с однородным встречным требованием поставщика к покупателю по оплате товара по договору поставки №460 от 3 июня 2004 года; в остальной части — перечислением оставшейся денежной суммы на расчетный счет покупателя, указанный в договоре поставки №459 от 2 апреля 2004 года. В-третьих, стороны также могут договориться о предоставлении скидки в период после заключения договора (и до момента его исполнения, поскольку по исполнении договор прекращается и изменение его становится невозможным).

    В любом из перечисленных случаев соглашение о скидке должно быть заключено в требуемой законом форме. Перечень сделок***, для которых предусмотрена обязательная письменная форма, установлен в ст.161 ГК РФ. Это сделки:

  • юридических лиц между собой и с гражданами;
  • граждан между собой на сумму, превышающую не менее чем в 10 раз МРОТ, а в случаях, предусмотренных законом, — независимо от суммы сделки.
  • В соответствии с п.1 ст.452 ГК РФ соглашение об изменении или о расторжении договора совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев делового оборота не вытекает иное.
    Согласно ст.162 ГК РФ несоблюдение простой письменной формы сделки лишает стороны права в случае спора ссылаться в подтверждение сделки и ее условий на свидетельские показания, но не лишает их права приводить письменные и другие доказательства. В случаях, прямо указанных в законе или в соглашении сторон, несоблюдение простой письменной формы сделки влечет ее недействительность (например, несоблюдение простой письменной формы внешнеэкономической сделки влечет недействительность сделки). В соответствии со ст.160 ГК РФ сделка в письменной форме должна быть совершена путем составления документа, выражающего ее содержание и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами. Договор в письменной форме может быть заключен путем составления одного документа, подписанного сторонами, а также путем обмена документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору. Указанное относится и к соглашениям об изменении договора (в частности, к соглашениям об изменении цены договора).
    Основные положения о заключении договора предусмотрены в ст.432 ГК РФ. Договор считается заключенным, если между сторонами в требуемой в подлежащих случаях форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение. Договор заключается посредством направления оферты (предложения заключить договор) одной из сторон и ее акцепта (принятия предложения) другой стороной. В соответствии со ст.433 ГК РФ договор признается заключенным в момент получения лицом, направившим оферту, ее акцепта.
    Офертой согласно ст.435 ГК РФ признается адресованное одному или нескольким конкретным лицам предложение, которое достаточно определенно и выражает намерение лица, сделавшего предложение, считать себя заключившим договор с адресатом, которым будет принято предложение. Оферта должна содержать существенные условия договора.
    Акцептом в соответствии со ст.438 ГК РФ признается ответ лица, которому адресована оферта, о ее принятии. Акцепт должен быть полным и безоговорочным. Совершение лицом, получившим оферту, в срок, установленный для ее акцепта, действий по выполнению указанных в ней условий договора (например, перечисление компанией-продавцом в ответ на предложение покупателя предоставить ему скидку после досрочной оплаты товара денежных средств в счет скидки) считается акцептом, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не указано в оферте.

    С учетом изложенного все договоренности юридических лиц между собой о предоставление скидки должны совершаться в письменной форме. Учитывая, что изменение цены договора не влияет на дату реализации по договору, при предоставлении скидки должна быть скорректирована налоговая база того периода, в котором произошла реализация.
    юрист департамента налогов и права АКГ «Интерэкспертиза» Васильева Татьяна
    Дата: 2004
    Место публикации: «Финансовая газета» / № 45. 2004
    АКГ «Интерэкспертиза» просит вас при использовании публикаций иметь в виду, что:

  • статья представляет собой мнение автора, согласованное во всех существенных отношениях с мнением Экспертного совета АКГ «Интерэкспертиза» на момент её подготовки;
  • мнение автора не всегда совпадает с мнением официальных органов;
  • необходимо помнить, что законодательство или правоприменительная практика могли измениться с момента выпуска данной статьи;
  • все вопросы, рассмотренные в статье, носят общий характер и не предназначены для непосредственного использования в практической деятельности без согласования всех конкретных обстоятельств дела с профессиональными консультантами.
  • Назад в раздел

    Предоставление скидки является важным маркетинговым ходом, используемым многими компаниями в целях поощрения покупателя за те или иные действия, например за регулярную покупку больших партий продукции.

    Источник: «Финансовая газета»

    Ценовая скидка представляет собой уменьшение установленной компанией цены реализуемого ей товара, оказываемой услуги, выполняемой работы <1>. Основания для предоставления скидки могут быть различными — от упомянутых выше регулярно производимых значительных закупок вплоть до особого статуса покупателя (например, постоянный покупатель), наступления сезона временного снижения спроса, других оснований. Маркетинговая политика компании может предполагать возможность предоставления покупателям не только тех видов скидок, которые получили широкое распространение в мировой практике (например, сезонная скидка, скидка за платеж наличными), но и иных видов скидок, обусловленных спецификой деятельности компании, особенностями рынка сбыта ее товаров, работ или услуг.

    <1> Обычно установленная изначально компанией на свой товар, работу, услугу цена именуется исходной или базисной.

    В то же время компании не всегда производят надлежащее документальное оформление как оснований и условий2 предоставления скидок, так и самого факта предоставления скидки. Ввиду этого и сама компания, предоставившая скидку, и ее покупатель (или заказчик по договору возмездного оказания услуг или договору подряда) несут риски неблагоприятных налоговых последствий. Такими последствиями у компании-продавца (исполнителя, подрядчика) является необходимость определить налоговую базу по налогу на прибыль и НДС исходя из исходной, базисной, цены, т.е. цены, из которой не вычтена сумма скидки, что, по сути, означает необходимость уплачивать определенную часть налога на прибыль за счет собственных средств. Неблагоприятным последствием для покупателя может явиться включение в состав внереализационных доходов, увеличивающих налоговую базу по налогу на прибыль, суммы полученной им скидки.

    <2> К условиям предоставления скидок относятся, в частности, возможные размеры таких скидок.

    В отсутствие надлежащего документального оформления оснований и условий предоставления скидки и самого факта предоставления скидки компании-продавцу и ее покупателю будет тяжело отстаивать свою позицию в споре с налоговым органом как на этапе представления возражений по акту налоговой проверки, так и в суде.

    Итак, во избежание финансовых потерь у компании-продавца и у покупателя в результате споров с налоговыми органами должны быть документально оформлены, во-первых, основания и условия предоставления скидки и, во-вторых, факт предоставления скидки.