Оказание аудиторских услуг

Добавлено в закладки: 0

Договор возмездного оказания аудиторских услуг является распространенной разновидностью договоров возмездного оказания услуг. На практике нередко встречается ситуация, когда, например, финансовый работник не знает каким образом отразить в учете ту или иную хозяйственную операцию или каким образом подготовить отчетность организации за определенный период, ему необходима помощь квалифицированного специалиста. Для этого есть множество аудиторских фирм, которые предоставляют свои услуги за плату. Они способны оказать квалифицированную помощь при заключении с ними договора оказания (проведения) аудиторских услуг.

Аудит- является независимой проверкой с целью выражения мнения о достоверности. Слово “аудит” в переводе с латинского языка означает “слушание” и применяется в для обозначения проверки. Под аудитом понимают всякую проверку, которая выполняется независимым экспертом, какого-либо явления или деятельности по договору оказания аудиторских услуг. При этом различают операционный, технический, экологический и прочие разновидности аудита. Отдельные виды аудита очень похожи на сертификацию.

По договору оказания аудиторских услуг – предоставляются услуги по аудиту в классическом понимании, то есть производится проверка финансовой отчётности и выражение мнения о её достоверности. Близко примыкает к нему и инвестиционный аудит. Это заключение о целевом и эффективном использовании инвестиционных ресурсов и аудит профессиональных участников инвестиционной деятельности (бирж, инвестиционных и строительных компаний).

Аудиторская деятельность осуществляется в согласии с Федеральным законом от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ “Об аудиторской деятельности”, Федеральным законом от 1 декабря 2007 г. № 315-ФЗ “О саморегулируемых организациях”, Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ “О бухгалтерском учете”, другими федеральными законами, а также принимаемыми в соответствии с ними иными нормативными правовыми актами или условиями договора оказания аудиторских услуг.

После финансовой проверки, то есть исполнения своих обязанностей по договору оказания аудиторских услуг, аудиторская организация либо индивидуальный аудитор должны подготовить аудиторское заключение.

Аудиторское заключение это официальный документ, который предназначен для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица. Заключение должно представляться только аудируемому лицу либо лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг.

Регулирование договора на оказание аудиторских услуг

Форма, содержания, порядок подписания и представления аудиторского заключения устанавливаются федеральными стандартами аудиторской деятельности (Приказ Минфина РФ от 20 мая 2010 г. N 46н “Об утверждении федеральных стандартов аудиторской деятельности”).

В соответствии со статьей 23 ФЗ “Об аудиторской деятельности” с 1 января 2010 года лицензии на осуществление аудиторской деятельности теряют свою силу. Ввиду этого организации, индивидуальные аудиторы, не вступившие в саморегулируемые организации аудиторов, не имеют права проводить аудит и оказывать сопутствующие аудиту услуги.

Саморегулируемой организацией аудиторов может признаться некоммерческая организация, которая создана на условиях членства в целях обеспечения условий осуществления аудиторской деятельности (п.1 ст.17 ФЗ “Об аудиторской деятельности”).

Наиболее простым с точки зрения договорных отношений есть договор на проведение аудиторской проверки отчетности по международным стандартам финансовой отчетности. При заключении такого договора аудиторских услуг можно однозначно называть обязанности компании – высказать мнение о достоверности представленной ей финансовой отчетности в аудиторском заключении. Таким образом, обязанности аудитора будут считаться выполненными, когда он такое мнение выскажет на основании проведенных процедур. Каких-либо иных обязательств на аудитора договор оказания аудиторских услуг, зачастую, не налагает.

Форма договора- простая письменная, специальные требования законодательством не установлены.

ПОНЯТИЕ И ПРЕДМЕТ ДОГОВОРА ОКАЗАНИЯ АУДИТОРСКИХ УСЛУГ

С самого начала аудитор обязан наладить должный диалог с будущим клиентом на независимой, равноправной и деловой основе, а в процессе проверки выступать в качестве помощника и советчика, но не позволяя при этом превратить себя в субъекта, материально зависимого от клиента (заказчика).

Основанием возникновения правоотношений между аудитором и заказчиком является договор. Однако в действующем законодательстве отсутствует определение договоров, направленное на оказание аудиторских услуг. Поэтому для определения правовой природы договора, направленного на оказание аудиторских услуг необходимо рассмотреть общие положения о договоре возмездного оказания услуг, а также определить содержание понятия «аудиторские услуги».

В законодательстве сделан лишь первый шаг к урегулированию договора возмездного оказания услуг, поскольку в главе 39 «Возмездное оказание услуг» Гражданского кодекса Российской Федерации содержится всего пять статей (статьи 779-783). Поэтому у заинтересованных сторон, участвующих в таком договоре, появляется возможность включить в него более подробные положения, касающиеся их взаимоотношений. Так, законодатель определил следующие положения: понятие возмездного оказания услуг, порядок исполнения договора, оплата услуг, невозможность достижения результата работы и обязательства сторон при одностороннем отказе от выполнения договора.

Устанавливая правовую природу договора, предметом которого являются аудиторские услуги, можно выделить следующие подходы к данной проблеме. Первая точка зрения — предоставление аудиторских услуг опосредуется в виде гражданского договора, относящегося по своему содержанию к договору подряда. Авторы другого подхода считают, что аудиторские услуги оказываются на основании договора возмездного оказания услуг.

Для того чтобы определить правовую природу договора оказания аудиторских услуг, необходимо проанализировать соотношение договора подряда и договора возмездного оказания услуг, а также выявить характерные признаки смешанных договоров.

Различие между услугами и работами зафиксировано еще в римском праве. Как было отмечено ранее в четвертой главе исследования, работы принято отделять от услуг по критерию предоставления овеществленного результата. Разграничение по указанному признаку является, пожалуй, единственным бесспорным в цивилистической доктрине, которое определил законодатель.

По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны определенную работу и сдает ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (пункт 1 статьи 702 Гражданского кодекса Российской Федерации). Результат деятельности по договору подряда воплощается в изготовление и переработку (обработку) вещи. Услуга же сводится к совершению определенных действий или осуществления определенной деятельности (пункт 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации). Безусловно, будет достигнут определенный результат, но не в форме созданной или обработанной вещи. В данном случае, представляется, правильнее говорить об эффекте услуги, который можно воспринимать, в отдельных случаях — наблюдать, но не получать как вещь.

Как подчеркивает Е.А. Суханов, в отличие от договора подряда договор возмездного оказания услуг порождает обязательства, результат исполнения которых всегда имеет нематериальный (неовеществленный) характер. Речь идет о нематериальных услугах, результат которых хотя имеет товарную форму, но не существует отдельно от исполнителя, а сама услуга потребляется заказчиком одновременно с ее оказанием исполнителем. Специфика данного договора состоит в отсутствии овеществленной формы результата работ, что исключает возможность возникновения у заказчика каких-либо вещных прав на результат услуги, а поэтому делает невозможным применение к отношениям сторон большинства норм о подряде. Следовательно, обязательства по оказанию нематериальных услуг должны быть выделены в самостоятельную группу обязательств, не сливающихся с обязательствами по проведению работ.

Обобщим вышесказанное путем сравнения этих двух договоров (табл. 5.1).

Существует и третья точка зрения — аудиторские услуги оказываются в соответствии с договором смешанного характера, т.е. содержат элементы и договора возмездного оказания услуг, и договора подряда. Договор оказания аудиторских услуг следует считать смешанным, так как он предполагает проведение независимой проверки ведения бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности на основе знаний и практического опыта аудитора (услуга), а также составление официального документа (аудиторского заключения), предназначенного для пользователей отчетности (работа).

Специфический признак смешанного договора — договор содержит элементы различных договоров (пункт 3 статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации). Объект обязательства из смешанного договора един, а значит, в нем наряду с операцией-услугой могут содержаться действия, связанные с передачей имущества в собственность или в пользование. Объект подобных обязательств можно назвать комплекс- объектом, а обязательства относительно него могут одновременно относиться как к обязательствам по оказанию услуг, так и к другим группам обязательств.

Таблица 5.1

Сравнительный анализ договора подряда и договора возмездного

оказания услуг

Наименование

признака

Договор подряда

Договор возмездного оказания услуг

Суть обязательства

Выполнение определенной работы путем изготовления, переработки или обработки вещи

Совершение определенных действий или определенной деятельности

Результат исполнения обязательства

Материально-вещественный результат передается заказчику (материальный характер), он может существовать отдельно от исполнителя

Отсутствует материальновещественная форма результата (нематериальный характер), результат не может существовать отдельно от исполнителя

Наличие права на результат

Заказчик имеет вещное право на результат

Заказчик не имеет вещное право на результат

Специфической особенностью услуг, оказываемых из смешанных договоров, является возможность возникновения устойчивого овеществленного результата, поскольку объект обязательств может включать в себя действия, направленные на изготовление или переработку вещи. Появление овеществленного результата из смешанного договора, по которому среди прочего оказываются услуги, не приводит к смешению работ и услуг: законченный результат здесь есть следствие работы. Если выполняемые услуги и способствовали его появлению, то он тем не менее возникает не напрямую из услуг.

Между тем, если исходить из определения понятия вещи, которое дает современная российская наука, признающая вещами в гражданском праве материальные, физически осязаемые объекты, имеющие экономическую форму товара и являющиеся объектами права собственности и других вещных прав, а также применить системный анализ норм статей 702-729 Гражданского кодекса Российской Федерации, напрашивается совершено иной вывод.

Предметом договора подряда всегда является выполнение работы, имеющей не просто материальный, а вещественный результат, каковым является изготовленная для заказчика новая индивидуально-определенная вещь либо изменение (переделка, переработка, ремонт и т.п.) ранее существовавшей индивидуально-определенной вещи. Поскольку результат деятельности подрядчика носит овеществленный характер, он отделим как от самой работы подрядчика, так и от заказчика, которому этот результат передается вместе с вещью.

Услугодатель, как и подрядчик, совершает по заданию заказчика определенные действия либо осуществляет определенную деятельность. Однако результат деятельности услугодателя, который может быть материальным или нематериальным, хотя и выраженным в объективной форме, не является вещественным. Причем результат деятельности услугодателя неотделим от исполнителя или заказчика, потребляющего этот результат в процессе оказания услуги.

Учитывая специфику договора возмездного оказания услуг, законодатель в статье 783 Гражданского кодекса Российской Федерации указывает, что по всем остальным вопросам, возникающим при заключении и исполнении данного договора, могут быть применены общие положения о подряде (статьи 702-729) и положения о бытовом подряде (статьи 730-739), если это не противоречит статьям 779-782 настоящего Кодекса, а также особенностям предмета договора возмездного оказания услуг. Субсидиарное применение таких положений не влияет на признание всей совокупности норм, регулирующих договорные отношения возмездного оказания услуг, в качестве самостоятельного правового института. Подобный способ правового регулирования обязательств по оказанию услуг есть лишь прием законодательной техники, позволяющий избежать дублирования одних и тех же правил.

Следовательно, договор возмездного оказания услуг не является смешанным. Правила о подряде и бытовом подряде в определенной части могут применяться и к договорам оказания услуг, а договор оказания аудиторских услуг является разновидностью договора возмездного оказания услуг и строится по его модели. Отсюда можно дать такое определение договора возмездного оказания аудиторских услуг — это соглашение, по которому индивидуальный аудитор или аудиторская организация обязуются по заданию заказчика оказать аудиторские услуги, а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

  • Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть вторая. Федеральныйзакон РФ от 26 января 1996 г. № 14-ФЗ // Собр. законодательства РФ, 29.01.1996, №5, ст. 410.
  • Ивлиева М. Договор — основа независимости // Закон. 1994. № 7. С. 62.
  • Гончаров Д.В. Заключение договора на проведение аудиторской проверки // Главбух. 1999. № 22. С. 69.
  • Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть вторая. Федеральныйзакон РФ от 26 января 1996 г. №14-ФЗ// Собр. законодательства РФ, 29.01.1996, №5, ст. 410.
  • Гражданское право. Т. 2. Полутом 2 / под ред. Е.А. Суханова. — М., 2000. -С. 1-3.
  • Зевайкина А.Н. Особенности договора оказания аудиторских услуг // Аудитор. — 2003.-№ 5. — С. 27-28.
  • Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть первая. Федеральныйзакон РФ от 30 ноября 1994 г. №51-ФЗ// Собр. законодательства РФ, 05.12.1994, №32, ст. 3301.
  • Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть вторая. Федеральныйзакон РФ от 26 января 1996 г. №14-ФЗ// Собр. законодательства РФ, 29.01.1996, №5, ст. 410.
  • Гражданское право / отв. ред. Е.А. Суханов. — М, 1998. — С. 300-301.